Danıştay 7. Daire 2017/73 Esas 2021/2487 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2017/73
Karar No : 2021/2487

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Ortaklığı
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava Konusu İstem: Davacının bir kısım akaryakıt alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği tespit edildiğinden bahisle vergilerin tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 2. fıkrası uyarınca 2008 yılı için re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti: Olayda, ihbarnamelerin usulüne uygun tebliğ edildiği halde dava konusu edilmediği, hukuka uygun olarak yapılan takip neticesinde tahsil edilemeyen amme alacağının tahsili için ortaklık adına düzenlenen ödeme emirlerine karşı davacı tarafından ileri sürülen hususların borcun bulunmadığı, kısmen veya tamamen ödendiği veyahut alacağın zamanaşımına uğradığına ilişkin olmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Vergi/ceza ihbarnamesi düzenlenmeden ödeme emriyle takibe geçilmesinin hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ : Olayda, 2008 vergilendirme dönemi matrahının tespiti için zamanaşımının dolmasına çok kısa süre kala 08/11/2013 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilen davacı adına, 04/06/2014 tarihli vergi tekniği raporunu dayanak alan takdir komisyonunun 04/11/2014 tarihli kararı uyarınca tarhiyat yapılmış olup, cezalı tarhiyatın esas itibarıyla, tanzim edilen rapora dayandığı açıktır. Matrah takdiri amacı dışında, zamanaşımını durdurma saikiyle takdir komisyonuna başvurulduğundan, ortada bir takdir komisyonu kararının bulunması, tarhiyatın, söz konusu rapora göre yapıldığı gerçeğini değiştirmemektedir. Bu durumda, 2008 vergilendirme dönemi için beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra yapılan cezalı tarhiyatın zamanaşımına uğramış olması nedeniyle ödeme emrine karşı yöneltilen itirazların borcun zamanaşımına uğradığı iddiası kapsamında değerlendirilerek ödeme emrinin iptaline hükmedilmesi gerekirken davanın reddine yönelik olarak verilen mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının bir kısım akaryakıt alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği tespit edildiğinden bahisle vergilerin tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 2. fıkrası uyarınca 2008 yılı için re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 58. maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinde, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı iddialarıyla tebliğinden itibaren 7 gün içerisinde dava açabileceği hükme bağlanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 138. maddesinde, vergi incelemesinin, neticesi alınmamış hesap dönemi de dahil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabileceği kurala bağlanmış olup; 113. maddesinde, süresinin geçmesi nedeniyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanan zamanaşımının, mükellefin bu hususta müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade edeceği; 114. maddesinde, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı, matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı, Anayasa Mahkemesi'nin 15/10/2009 tarih ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı iptal kararı üzerine 6009 sayılı Kanun'la, düzenlenen 114. maddenin 2. fıkrası uyarınca da işlemeyen sürenin her hal ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı düzenlenmiştir.
Anayasa Mahkemesinin iptal kararında sözü edilen düzenlemenin, vergilemede; "belirlilik", "yasallık" "öngörülebilirlik", "keyfiliğe izin verilmemesi" ve "hukuk devleti" ilkesine aykırı düştüğü; takdir komisyonuna başvuru yolunun, sırf zamanaşımını durdurmak amacıyla keyfi olarak kullanılmasının güvence sağlamayacağı ve vergi yükünü artırarak haksız sonuçlar doğmasına neden olabileceği hususuna vurgu yapılmıştır.
213 sayılı Kanun'un 20. maddesinde verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarda gösterilen matrah ve oranlar üzerinden hesaplanarak miktarının belirlenmesi olarak tanımlanmış, 25 ilâ 39. maddelerinde tarh yöntemlerine ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir. Bu yöntemlerden birisi olan "re'sen tarh" usulünü düzenleyen 30. maddede, 21/01/1983 tarih ve 2791 sayılı Kanun değişikliğinden önce re'sen takdir yetkisi sadece takdir komisyonlarına ait bulunduğundan, vergi incelemesi sırasında re'sen takdiri gerektiren bir durumun tespiti halinde gerekli takdir işlemi takdir komisyonu tarafından yapılmakta iken 2791 sayılı Kanun değişikliğiyle re'sen vergi tarhının tanımı yeniden yapılarak, vergi inceleme elemanlarına da re'sen takdir yetkisi tanınmıştır. Yukarıda yer verilen 114. madde uyarınca takdir komisyonuna başvurma yetkisi ise sadece vergi dairesine aittir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Vergi incelemesi, re'sen takdir yetkisi bulunan inceleme elemanı tarafından yürütülen bir mükellefin; zamanaşımını durdurmak amacıyla, gerçek bir re'sen takdir nedeni saptanmaksızın, şeklen, takdire sevk sebeplerinden biri dayanak gösterilerek matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilmesi, bu süre zarfında vergi inceleme raporu ve/veya vergi tekniği raporu düzenlenmesi; takdir komisyonunun haiz olduğu yetki uyarınca, inceleme elemanından bağımsız yürütmesi gereken inceleme ve araştırmalar sonucu elde edeceği verileri değerlendirmek yerine, sözü edilen raporlarda belirtilen miktarın aynısını matrah olarak takdir etmesi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun zamanaşımı ile incelemeye ilişkin düzenlemelerinin öngörülen amacına aykırı düştüğü gibi takdir komisyonuna başvuru yolunun zamanaşımı hükmünü aşmak amacıyla bir yöntem olarak kullanılması, Anayasa Mahkemesi kararında da işaret edildiği üzere ''yasallık'' ve ''hukuki güvenlik'' ilkeleriyle de bağdaşmamaktadır.
Olayda, 2008 vergilendirme dönemi matrahının tespiti için zamanaşımının dolmasına çok kısa süre kala 12/11/2013 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilen davacı adına, 04/06/2014 tarihli vergi tekniği raporunu dayanak alan takdir komisyonunun 04/11/2014 tarihli kararı uyarınca tarhiyat yapılmış olup, cezalı tarhiyatın esas itibarıyla, tanzim edilen rapora dayandığı açıktır. Matrah takdiri amacı dışında, zamanaşımını durdurma saikiyle takdir komisyonuna başvurulduğundan, ortada bir takdir komisyonu kararının bulunması, tarhiyatın, söz konusu rapora göre yapıldığı gerçeğini değiştirmemektedir.
Bu durumda, 2008 vergilendirme dönemi için beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra yapılan cezalı tarhiyatın zamanaşımına uğramış olması ve zamanaşımına uğramış bir amme alacağının cebri icra yoluyla takibine olanak bulunmaması nedeniyle, ödeme emrine yönelik itirazların borcun zamanaşımına uğradığı iddiası kapsamında değerlendirilerek dava konusu ödeme emrinin özel tüketim vergileri ve kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmının iptali gerekirken yukarıda açıklanan gerekçeyle davayı reddeden mahkeme kararının bozulması gerekmiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
4. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine,
5. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 25/05/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

X - KARŞI OY :
Temyiz başvurusu; davacının bir kısım akaryakıt alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği tespit edildiğinden bahisle vergilerin tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 2. fıkrası uyarınca 2008 yılı için re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmının iptali istemiyle açılan davayı reddeden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesinin 2. fıkrasında; "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." hükmü yer almaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, davaya konu vergi ve cezaların tarh zamanaşımı süresi dolmadan 12/11/2013 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, 04/11/2014 tarihli takdir komisyonu kararı ile matrah takdir edildiği, takdir edilen matrah üzerinden de uyuşmazlığa konu cezalı tarhiyat yapılarak 19/11/2015 tarihinde davacıya tebliğ edildiği anlaşılmıştır.
Bu durum karşısında, söz konusu vergilerin zamanaşımına uğradığından söz edilemeyeceğinden, ödeme emrinin diğer yönlerden hukuka uygunluğunun değerlendirilerek temyiz isteminin esasının incelenmesi suretiyle karar verilmesi gerektiği oyu ile, Dairemiz kararına katılmıyoruz.