Danıştay 4. Daire 2016/20490 Esas 2021/2456 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/20490
Karar No : 2021/2456

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına resen tarh eden 2010/2,3. dönemleri üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ve vergi inceleme raporunda; hakkında sahte fatura düzenlediği yönünde vergi tekniği raporu bulunan Başkent Vergi Dairesi mükellefi ... Kozmetik Gıda Tem. Teks. Tur. İm. İth. İhr. Paz. San. Tic. Ltd. Şti.' den 2010 yılında temin ettiği faturaları indirim konusu yaptığı, indirim konusu yapılan katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi ve 2010 yılına ilişkin olarak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemesi nedeniyle kayıt ve beyan dışı bırakılan katma değer vergilerinin ilgili dönem katma değer vergisi matrahına ilave edilmesi suretiye yeniden düzenlenen katma değer vergisi beyannamesi uyarınca davacı adına dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin tarh edildiği, ... Kozmetik Gıda Temizlik Tekstil Turizm İth. Ltd. Şti.'nin komisyon geliri elde etmek amacıyla kurulduğuna ilişkin somut tespitler olmadığı, bu firmalardan alınan faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle davacı adına tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında yasaya uyarlık bulunmadığı, davacının muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemesi nedeniyle kayıt ve beyan dışı bıraktığı katma değer vergilerinin matraha ilave edilmesi suretiyle yapılan tarhiyat bakımından; vergi tekniği raporundaki tespitlerin kontör satışlarının gerçek olmadığının ispatı için yeterli olmadığı, dolayısıyla davacı adına yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : ... Kozmetik Gıda Tem. Teks. Tur. İm. İth. İhr. Paz. San. Tic. Ltd. Şti.'nin sahte fatura düzenlediği hususunda vergi tekniği raporu bulunduğu, mükellefin sahte fatura ticareti ile iştigal ettiğini gösteren tespitlerin yapıldığı, vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Dava konusu ihbarnamelerin zamanaşımını engellemek amacıyla usulsüz olarak Tebligat Kanunu 21. maddesi uyarınca muhtara tebliğ edildiği, oysa tebligatın Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yapılması gerektiği, tarhiyatın salt davacının ilişkide bulunduğu firmalar hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna dayandığı, alım satımların gerçek bir ticari ilişkiye dayandığı, faturaların sahteliğinin somut bir biçimde ortaya konulmadığı, ödemelerin çek ve banka yolu ile yapıldığı, vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği, bunun esasa etkili bir şekil hatası olduğu, esasa etkili şekil eksikliklerinin sonradan tamamlanmasının işleme geçerlilik kazandırmayacağı, davacının sahte fatura ticareti nedeniyle açılan ceza davasında ... Asliye Ceza Mahkemesi'nin ... tarih ve E. ..., K. ... sayılı kararı ile beraat ettiği, vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği ileri sürülmektedir.

TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Sahte fatura kullanımı nedeniyle yapılan tarhiyat yönünden temyiz isteminin kabulü ve kararın kısmen bozulması, sahte fatura ticareti nedeniyle yapılan tarhiyat yönünden ise, davacının 336.486,00-TL tutarında kontör satın aldığı hususunun ihtilafsız olduğu, kontör alınan firmalar hakkında biri hariç herhangi bir olumsuzluk tespit edilmediği, alınan malların bir miktar kâr ile satılmış olduğunu kabulü gerekirken, tüm kontör satışlarının gerçek dışı kabul edildiği, davacının sahte fatura ticareti nedeniyle açılan ceza davasında beraat ettiği dikkate alındığında, Vergi Mahkemesi kararının yerinde olduğu ve kısmen onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı ... Kozmetik Gıda Temizlik Tekstil Turizm İth. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; şirketin 04/05/2006 tarihinde parfüm kozmetik ürünleri ve kolonya toptan ticareti faaliyetinde bulunmak üzere faaliyete başladığı,10/08/2011 tarihi itibariyle mükellefiyetinin terkin edildiği, 08/05/2006 tarihli yoklamada; şirketin işyerinin yaklaşık 100 m2 olduğu, aylık 200 TL kira olduğu, işyerinde demirbaş olarak üç masa, üç koltuk bulunduğu, işçi çalıştırılmadığı, işyeri telefonunun olmadığı, 27/11/2008 tarihli yoklamada; gidilen adresin kapalı olduğu, ilgili şirketin adresten nakil olmadan ayrıldığı, apartman sakinlerince şirketin ilgili adresten kaçtığının ifade edildiği, görüşme mektubu bırakıldığı, görüşme mektubuna riayet edilmediği, 20/10/2009 tarihli yoklamada şirketin faaliyet adresini 10/09/2009 tarihinden itibaren "... Mahallesi, No: ..., ... , Çankaya/Ankara" adresine taşıdıklarını bildirmeleri üzerine yapılan yoklamada; adresin kapalı olduğu, görüşme mektubu bırakıldığı, mektuba riayet edilmediği, 10/08/2011 tarihli yoklamada mükellefin adreste olmadığı ilgili adresin boş olduğu muhtarlık kaydının olmadığı, 12/8/2011 tarihli yoklama adresin boş olduğu ve mükellefin muhtarlık kayıtlarında olmadığı, 20/12/2011 tarihli şirket müdürünün ikamet adresinde yapılan yoklamada; ilgilinin adreste tanınmadığı, aynı adreste başka bir mükellefin 2010 yılından beri faaliyette olduğunun ilgili mükellef ile herhangi bir bağlantısının bulunmadığının, muhtarlık kaydının olmadığının tespit edildiği, 18/01/2012 tarihinde Cevizlidere Caddesine taşınıldığına ilişkin vergi dairesine bilgi verilmesi üzerine söz konusu adrese gönderilen defter belge isteme yazısının adresin boş ve kapalı olması, ilgili şirketin adresten ayrılması ve yeni adresinin bilinmemesi dolayısıyla tebliğ edilmediği, müdürün ikamet adresine gönderilen defter belge isteme yazısının adreste olmaması nedeniyle tebliğ edilemediği, muhtasar beyannamelerinde işçi çalıştırılmadığının beyan edildiği, mükellef kurumun 30/07/2012 tarihi itibariyle vergi dairesine 54.392,64 TL tutarında vadesi geçmiş ve 65.662,16 TL tutarında vadesi henüz gelmemiş olmak üzere toplamda 120.054,80 TL tutarında vergi ve faiz borcu olduğu, tahakkuk eden bu vergilerin hiçbirinin ödenmediği, kurum adına kayıtlı herhangi bir motorlu taşıtın olmadığı, 2007 yılı ve Ba-Bs formlarının boş verildiği ancak mükelleften 399.008,00 TL mal ve hizmet satın almış olduklarını Bs formuyla bildiren mükellefler olduğu, hiçbir kişi veya kurumun mükellefe mal satışında bulunduğunu beyan etmediği, 2008 yılı mükellef kurumdan 1.153.662,00 TL tutarında mal ve hizmet satın almış olduklarını bildiren mükellefler olduğu, mükellef kurumun Bs bildiriminde 560.626,00 TL tutarında mal ve hizmet satışında bulunduğunu beyan ettiği, mükellef kurum tarafından Ba bildirimi ile 651.611,00 TL mal ve hizmet satın alındığı beyan edilmesine rağmen mükellef kuruma Bs bildirimleri ile 176.471,00 TL tutarında mal ve hizmet satmış olduklarını beyan eden mükelleflerin olduğu, mal alımlarının % 10'unun hakkında vergi tekniği raporu düzenlenenlerden yapıldığı, 2009 yılı Ba formları ile mükellef kurumdan 530.210,00 TL tutarında mal ve hizmet satın alındığının bildirildiği, mükellef kurum tarafından ise Bs bildirimiyle 525.7155,00 TL tutarında mal ve hizmet satışında bulunulduğunu bildirdiği, mükellef kurum tarafından Ba bildirimi ile 670.954,00 TL mal ve hizmet satın alındığı beyan edilmesine rağmen mükellef kuruma Bs bildirimleri ile 702.083,00 TL tutarında mal ve hizmet satmış olduklarını beyan eden mükelleflerin olduğu, 2009 yılı mal alımlarının % 25'inin sahte olduğu, 2010 yılı Ba bildirimi ile mükellef kurumdan 1.903.553,00 TL tutarında mal ve hizmet satın alındığının bildirildiği, mükellef kurum tarafından Bs bildirimi ile 2.172.376,00 TL tutarında mal ve hizmet satışında bulunduğunun beyan edildiği, mükellef kurum Ba bildirimi ile 1.568.662,00 TL tutarında mal ve hizmet satın aldığı beyan etmesine karşılık diğer kurumların Bs bildiriminde mükellef kuruma 458.856,00 TL tutarında mal ve hizmet satmış olduklarını beyan ettikleri, 2010 yılı mal alımlarının %32'sinin sahte olduğu, 2011 yılı mükellef kurumdan Ba bildirimleri ile 641.365,00 TL tutarında mal ve hizmet satın alındığının bildirildiği, şirketin Bs formuyla 747.039,00 TL tutarında mal ve hizmet satışında bulunduğunun beyan edildiği, Ba bildirimiyle şirketin 776.653,00 TL mal satın aldığını beyan ettiği ancak mükellef kuruma 266.996,00 TL tutarında mal sattığını Bs bildirimiyle bildiren mükellefler olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bütün halinde değerlendirilmesinden, alımlarının bir kısmının haklarında sahte belge düzenleme fiili nedeniyle vergi tekniği raporu düzenlenen şirketlerden yapıldığı, mükellefin ve mükelleften mal alan ve mükellefe mal satan şirketlerin Ba-Bs bildirimleri arasında uyumsuzluk bulunduğu, hemen hemen hiçbir yoklamada yerinde olmaması, hiç işçi çalıştırmamasına, ticari kapasitesi de olmamasına rağmen kısa sürede çok yüksek cirolara ulaşmasının mümkün olmadığı, mükellefin davacıya düzenlediği faturaların gerçek mal teslimine dayanmayan sahte faturalar olduğu anlaşıldığından indirim konusu yapılan katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi suretiyle yapılan tarhiyatlar bakımından; kararın bozulması gerekmektedir.
Davacının muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemesi nedeniyle kayıt ve beyan dışı bıraktığı katma değer vergilerinin matraha ilave edilmesi suretiyle yapılan tarhiyat bakımından; davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu incelendiğinde; mükellefin 17/11/2006 tarihi itibariyle güzellik salonlarının faaliyetlerinde bulunmak üzere işe başladığı, 13/1/2009 tarihli dilekçeyle güzellik salonu faaliyetine ek olarak toptan kontör satışı faaliyetinde de bulunulacağının vergi dairesine bildirildiği, kontör satışına başladıktan sonra davacının dört farklı şirketten kontör alışları olduğu, alınan bu kontörlere ilişkin satış faturası düzenlediği, hiç yazarkasa fişi ile kontör satışı yapılmadığı, ilk kontör alışı 29/12/2008 tarihinde yapılmış olmasına rağmen 22/12/2008 ve 23/12/2008 tarihlerinde kontör satışı yapıldığının tespiti üzerine mükellef kurum temsilcisinin, "kontörlerin satıldığı zaman alındığının ancak faturaların daha sonra düzenlenerek gönderildiğinin" beyan ettiği; davacının kontör alımı yaptığı firmalardan birisi hakkında vergi incelemesi başlatıldığı, 2010 yılında kontör satışına ilişkin olarak düzenlenmiş faturaların hiçbirinde birim ve miktar bilgisinin olmadığı, 2008 yılında mükellefin eşinin ortağı ve müdürü olduğu şirketin 9.710,00-TL, 2009 yılında mükellefin kendisinin 34.507,03-TL, eşinin 81.271,50-TL, eşinin müdürü olduğu şirketin 17.885,00-TL tutarında kontör alımı yaptığı, mükellef vekili tarafından kontör satışlarının gerçek olduğunun beyan edildiği, ... Telekom isimli firmadan 40.040,00-TL lik Kazı-Konuş kart adlı kontör alınmasına rağmen, bu miktarda kazı-konuş kart satışı yapılmadığının tespit edildiği, mükellefin, alış yaptıkları firmanın, faturanın açıklamasını yanlış yapmış olabileceği şeklinde açıklama yaptığı, kredi kartları ile kontör aldığı bildirilen şahısların bir kısmının örnekleme yoluyla seçildiği, vergi dairesine davet edildiği, davate icabet edenlerin ifadelerinde kontör alımında bulunmadıklarını, güzellik malzemesi aldıklarını, güzellik hizmeti veren bir yerin neden kontör faturası düzenlediklerini anlayamadıklarını beyan etmeleri üzerine mükellef temsilcisi, "faturaların doğru olduğunu, kimlerden ifade alındığının bilinmediğini, bu kişiler arasında husumetli olunan kişilerinde olabileceği, pos tefecilik faaliyetinde kesinlikle bulunulmadığının" beyan edildiği, davacı ve eşinin, davacıya ait pos cihazından 2009 ve 2010 yılında yaklaşık 190.000,00-TL lik çekiş yaptığı, mükellefin, bu çekimlerin yakınlarının aldıkları hizmet karşılığı çekildiğini beyan ettiği, davacı kontör faaliyetinde % 15-20 kârlılık oranı elde ettiğini beyan etmesine rağmen defter ve belgelerinin incelenmesinden 2009 yılında % 51; 2010 yılında % 31 oranında kar elde ettiğinin tespit edildiği; kontör satışının KDV yönünden özel matrah şekline tabi olduğu, bayilerin kontör satışında KDV hesaplamadığı, KDV'yi cep telefonu operatörlerinin beyan ettiği, davacının 2008,2009 ve 2010 yıllarında düzenlenen faturalara ilişkin kontör satışlarının gerçek olmadığı, güzellik hizmeti satışlarındaki KDV'den kaçınmak için kontör satışı faturası düzenlediği, kontör satışları yurtiçi satışlar hesabı kullanılarak muhasebeleştirildiğinden ve ilgili dönem kâr zarar hesabında dikkate alındığından, 2010 yılına ilişkin Gelir Vergisi ve Geçici Vergi yönünden yapılacak herhangi bir işlem olmadığı, 2010 yılına ilişkin Katma Değer Vergisi tarhiyatı yapılmasının önerildiği anlaşılmaktadır.
Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden; kredi kartı ile satış yapılan bir kısım kişilerin kontör almadıklarını güzellik malzemeleri aldıklarını beyan ettikleri, hiç yazarkasa fişi ile satış yapılmadığı, kontör alım tarihinden önce kontör satış faturası düzenlendiği kârlılık oranının beyan edilenden fazla olması, kontör satışı ile %30 ila %50 kâr elde edilmesinin ticari icaplarla uyuşmaması, mükellef tarafından 336.486,61-TL tutarında kontör alınmış olmakla beraber, bu alımların 115.636,10-TL'lik kısmının ... İletişim Hizmetleri San. Ltd. Şti.'den yapıldığı ve bu şirket hakkında sahte fatura düzenlediği gerekçesiyle inceleme yürütüldüğü, 143.373,53-TL tutarındaki kontörün davacının kendinin, eşinin ve eşinin müdürü olduğu şirket tarafından kullanıldığı, ... Telekom'dan alınan 40.040,00-TL tutarındaki kazı konuş kartın satıldığına dair bilgi olmadığı, mükellefin eleştirilere makul açıklamalar getiremediği dikkate alındığında, davacının kontör satışlarının gerçek olmadığı sonucuna varılmış olup aksi yönde verilen Vergi Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.


KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının ...'nin karşı oyu ve oyçokluğuyla BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 26/04/2021 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.