Danıştay 3. Daire 2019/3897 Esas 2020/6556 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/3897
Karar No : 2020/6556

TEMYİZ EDENLER :
1-(DAVACI) … İnşaat ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ: Av. …

2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU : Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararına uyularak verilen ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, alımlarının bir kısımını sahte faturalarla belgelendirmesi nedeniyle sözü edilen faturalara konu indirimleri reddedilmek suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2007 yılının Ocak, Şubat, Haziran, Temmuz, Ağustos ve Ekim dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti : Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi, … İnşaat Taşeronluk Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile … Petrol Nakliye Turirzm ve Özel Eğitim Hizmetleri Limited Şirketi hakkındaki saptamaların düzenledikleri faturaların sahte olduğunu kanıtlayıcı mahiyette olduğu sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, somut bir saptama olmaksızın kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun düşmediği gerekçesiyle bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden dava reddedilmiş, özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI :
Davacı tarafından, vergi tekniği raporunun tebliğ edilmediği, faturanın düzenleyicisi gerçek bir vergi mükellefi ve düzenlediği fatura da vergi idaresinden izin alınarak bastırılmış gerçek bir fatura ise, bu faturanın içeriği itibarıyla yanıltıcı olduğunu iddia etmenin normal ve mutad bir durum olmadığı, eksik incelemeye dayalı olarak yapılan tarhiyatın hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, davacı adına sahte fatura kullandığı yolunda tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI : Taraflarca savunma verilmemiştir.


DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … DÜŞÜNCESİ: 28/06/2014 yürürlük tarihli 6545 sayılı Türk Ceza Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 23. maddesi ile yeniden düzenlenen 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 50. maddesinin 1. fıkrasında, temyiz incelemesi sonucunda verilen kararın, dosyayla birlikte kararı veren mercie gönderileceği, bu kararın, dosyanın geldiği tarihten itibaren yedi gün içinde taraflara tebliğe çıkarılacağı, 2. fıkrasında, temyiz incelemesi sonucunda verilen bozma kararı üzerine ilgili merciin, dosyayı öncelikle inceleyeceği ve varsa gerekli tahkik işlemlerini tamamlayarak yeniden karar vereceği, 3. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, Danıştayca verilen bozma kararına uyabileceği gibi kararında ısrar da edebileceği, 4. fıkrasında, Danıştayın bozma kararına uyulduğu takdirde, bu kararın temyiz incelemesinin, bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılacağı, 5. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, bozmaya uymayarak kararında ısrar etmesi ve ısrar kararının temyizi hâlinde, talebin, konusuna göre Danıştay İdari veya Vergi Dava Daireleri Kurulunca inceleneceği ve karara bağlanacağı, Danıştay İdari ve Vergi Dava Daireleri Kurulları kararlarına uyulmasının zorunlu olduğu kural altına alınmıştır.
Mülga 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu'nda ve 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nda yer almayan ve mahkemenin yapmış olduğu bir usûl işlemi ile taraflardan biri lehine doğmuş ve kendisine riayet edilmesi zorunlu olan hak anlamına gelen usuli kazanılmış hak, “hukuki alanda istikrar”, “davaların uzamasını önlemek” ve “mahkeme kararlarına karşı genel güvenin korunması” amacıyla Türk hukukuna Yargıtay İçtihadı Birleştirme Kurulu Kararları ile girmiştir.
Kamu düzeni nedeniyle ortaya çıkan usuli kazanılmış hakkı yargılamada kesintisiz uygulamak hak ve adalete aykırı sonuçlar doğuracağından, yine kamu düzeni gözetilerek usuli kazanılmış hakka istisnalar getirilmiştir.
Vergi Dava Daireleri Kurulunun 21/12/1997 tarih ve E:1995/207, K:1997/125 sayılı kararında yer alan, "İlk derece mahkemesi kararlarının temyiz mercii olan Danıştay daireleri tarafından bozulmasından sonra davayı yeniden inceleyen ilk derece mahkemelerinin bozma hükmüne uyarak verdikleri kararlara karşı yapılan temyiz başvuruları ancak, bozma esaslarına uygunluk yönünden temyizen incelenebilirler." gerekçesi ile İdari Dava Daireleri Kurulunun 03/03/2000 tarih ve E:1999/1128, K:2000/393 sayılı kararında yer alan, "2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununda, usuli kazanılmış hak ile ilgili açık bir hüküm olmamakla beraber; İdare Mahkemesince, Danıştay'ın ilgili Dairesinin temyiz incelemesi sonucunda vermiş olduğu bozma kararına uyulmak suretiyle verilen kararın, Dairesince yeniden temyizen incelenmesi aşamasında yapılacak inceleme, Mahkeme kararının bozma kararına uygun olup olmadığı, bir başka anlatımla, bozma kararının gereklerinin yerine getirilip getirilmediği, kararın bozma kararı doğrultusunda olup olmadığı konusuyla sınırlı olmak durumundadır." şeklindeki gerekçesinden ve birçok Danıştay kararında yer alan benzer ifadelerden, temyiz mercii tarafından bozma kararı verilmesi ve bu bozma kararına ilk derece mahkemelerince uyulması halinde bozma kararının bağlayıcılığının ne olduğu konusundaki boşluğu gidermek amacıyla getirilmiş bir müessese olan usuli kazanılmış hakkın, idari yargılama hukukunda, 2577 Kanun'da yapılan yukarıda yer verilen düzenleme öncesinde de kabul gördüğü sonucuna varılmaktadır.
2577 sayılı Kanun'un 50. maddesinin 4. fıkrasındaki, "Danıştayın bozma kararına uyulduğu takdirde, bu kararın temyiz incelemesinin, bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılacağı" şeklindeki hüküm ile usuli kazanılmış hak idari yargılamada yasal dayanağa kavuşmuştur.
Söz konusu hüküm fıkrasının iptali istemiyle yapılan itiraz başvurusunun görüldüğü Anayasa Mahkemesinin 12/06/2020 tarih ve E:2019/115, K:2020/31 sayılı kararında, değinilen düzenlemenin, maddi ve hukuki koşullarda herhangi bir değişiklik olmamasına rağmen heyet oluşumunun değişmesi, heyetin görüş değiştirmesi ya da aynı mevzuat hükmünü farklı şekilde yorumlaması gibi nedenlerle bozma kararının aksi yönünde kararlar verilmesinin önüne geçmek amacıyla getirildiği belirtilmiştir.
Yine aynı kararda, usuli kazanılmış hak ilkesini hukuki güvenliği sağlama ve kamu yararını gerçekleştirme amacıyla kanun hükmü niteliğine kavuşturan kanun koyucunun, yukarıda belirtilen meşru amaçlarla ve hukuk devleti ilkesiyle bağdaşmayacak şekilde yargılamanın hakkaniyet, hukukun üstünlüğü gibi ilkelerin görmezden gelinerek ya da temel hak ve özgürlükler ihlal edilerek sonuçlandırılması yolunda bir iradesinin varlığından söz etmenin mümkün olmadığı ifade edilmiştir.
Dava konusu olayda, davacının faturalarını kayıtlarına aldığı mükellefler hakkındaki saptamaların düzenledikleri faturaların sahte olduğunu kanıtlayıcı mahiyette olmadığı gerekçesiyle tarhiyatı kaldıran Vergi Mahkemesi kararı, Danıştay Üçüncü Dairesince bozulmuş, Vergi Mahkemesince bozmaya uyularak dava reddedilmiş olup, maddi ve hukuki koşullarda herhangi bir değişiklik yoksa, söz konusu kararın temyiz incelemesinin 2577 sayılı Kanun'un 50. maddesinin 4. fıkrası kapsamında yapılacağı açıktır.
Davacıya uyuşmazlık konusu faturaları düzenleyen … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi adına, komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaptığından bahisle 2007 yılı için salınan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin; Danıştay Dokuzuncu Dairesinin bozma kararı uyarınca, anılan şirketin komisyon karşılığı fatura ticareti yaptığının hukuken geçerli bir şekilde tespit edilmediği gerekçesiyle kaldırılması yolundaki ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına karşı yapılan temyiz başvurusunun, Danıştay Üçüncü Dairesinin 08/11/2018 tarih ve E:2018/3892, K:2018/5994 sayılı kararıyla reddedildiği ve bu karara karşı süresi içinde düzeltme isteminde bulunulmadığı anlaşılmıştır.
Bilindiği gibi, bir yargı kararı, yasalarda belirlenen usullere uygun olarak verildikten ve varsa itiraz, temyiz, karar düzeltme gibi kanun yolları tamamlandıktan veya bu yollara başvurma sürelerinin sona ermesinden sonra kesinleşmektedir. Dolayısıyla davacının faturalarını kayıtlarına intikal ettirdiği … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi adına komisyon karşılığı fatura düzenlediğinden bahisle yapılan tarhiyatın hukuka aykırı olduğu yolundaki karar kesinleşmiştir.
Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararına uyularak temyiz incelemesine konu uyuşmazlıkta davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi hakkındaki saptamaların düzenlediği faturaların sahte olduğunu kanıtlayıcı mahiyette olduğu gerekçesiyle davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararının söz konusu hüküm fıkrasının, temyiz merciince salt 2577 sayılı Kanun'un 50. maddesinin 4. fıkrası kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği önem arz etmektedir.
Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi'ne göre mülkiyet hakkını güvence altına alan Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi'ne Ek 1 No'lu Protokolün 1. maddesinin ilk ve en önemli koşulu, kamu makamları tarafından mülkiyet hakkına yapılan herhangi bir müdahalenin hukuka dayalı olması gerekliliğidir. (Iatridis/Yunanistan [BD], B. No: 31107/96, 25/3/1999, §58) Hukuka dayalı olma ölçütü, iç hukukta uygulanan kanun hükümlerinin yeterli derecede erişilebilir, belirli ve öngörülebilir olmasını içermektedir. (Beyeler/İtalya [BD], B. No:33202/96, 5/1/2000, §109; Hentrich/Fransa, B. No:13616/88, 22/9/1994 §42, Spaček/Çek Cumhuriyeti, B. No:26449/95, 9/11/1999, §56-61; Anayasa Mahkemesi Recep Tarhan, Afife Tarhan B. No:2014/1546, 2/2/2017, §62)
Kanunun varlığı kadar kanun metninin ve uygulamasının da bireylerin davranışlarının sonucunu öngörebileceği ölçüde hukuki belirlilik taşıması gerekir. Bir diğer ifadeyle kanunun kalitesi de kanunilik koşulunun sağlanıp sağlanmadığının tespitinde önem arz etmektedir. (Necmiye Çiftçi ve diğerleri, B. No:2013/1301, 30/12/2014, 55) Bu bağlamda müdahalenin kanuna dayalı olması, müdahaleye ilişkin yeterince ulaşılabilir ve öngörülebilir kanun hükümlerinin bulunması gerekmektedir.Hukuki güvenlik ve hukuki belirlilik ilkeleri, hukuk devletinin ön koşullarındandır. Kişilerin hukuki güvenliğini sağlamayı amaçlayan hukuki güvenlik ilkesi hukuk normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar. (AYM, E:2013/39, K:2013/65, 22/5/2013; E:2014/183, K:2015/122, 30/12/2015 §5)
Belirlilik ilkesi ise yasal düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır ve uygulanabilir olmasını, ayrıca kamu otoritelerinin keyfi uygulamalarına karşı koruyucu önlem içermesini ifade etmektedir. (AYM, E:2013/39, K:2013/65; E:2010/80, K:2011/178, 29/12/2011)
Uygulanan hukukun belirliliği ise kanun metninin belirliliği yanında hükmün yorumuna ilişkin idari ve yargısal uygulamanın da belirli olmasını gerekli kılmaktadır. Bu noktada yargısal kararlarda çelişki ya da içtihadi farklılıkların bulunmaması, mahkeme kararlarında makul bir istikrarın sağlanması, yargı mercilerinin benzer davalarda daha önceki kararlarıyla kabul edilebilir oranda uyumlu kararlar vermesi, farklı yönde hüküm kurulması halinde bunun hukukun dinamik yorumunun ve gelişiminin bir göstergesi olduğunun yeterli ve makul gerekçeyle açıklanması gerekmektedir. (Anayasa Mahkemesi Ahmet Acar, B. No: 2014/19936, 21/9/2017, §58) Dolayısıyla idari yargıda hukuki belirlilik ancak bu hususlara riayet edilmesi ile sağlanabilir.
Öte yandan vergilendirme alanında kamu makamlarından idare, vergi ödevlileri (mükellef ve sorumlu) hakkında kesin, icrai ve hukuka uygunluk karinesinden yararlanan idari işlemler tesis ederek ödevlilerin mülkiyet hakkına müdahalede bulunmakta, idari yargı mercileri ise mülkiyet hakkına müdahale içeren bu işlemlerin hukuka uygunluğunu denetlemektedir. Bu açıdan bakıldığında vergilendirme sürecinde mülkiyet hakkına müdahale içeren işlemler bağlamında hukukun yargı mercileri tarafından aynı yönde yorumlanması ve çelişkilerden kaçınılması vergilendirme alanında hukuki belirliliğin sağlaması ve mülkiyet hakkının korunması bakımından zorunludur.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı şirketin komisyon karşılığı gerçek bir emtia teslimine dayanmaksızın fatura düzenlediği yolundaki idari tespit, kesinleşen yargı kararıyla hukuka aykırı bulunmuştur. Buna rağmen davaya konu uyuşmazlıkta, davacıya fatura düzenleyen anılan şirketle ilgili aksi yönde bir belirleme yapılmış olmasına ve Vergi Mahkemesince bu belirleme doğrultusunda karar verilmiş olmasına dayanılarak temyiz incelemesinin bozma kararına uygunlukla sınırlı incelemesi ve sonradan fatura düzenleyen şirketle ilgili komisyon karşılığı fatura düzenlemediği yolundaki kesinleşmiş hukuki durumun görmezden gelinmesi ve bu nedenle davacının katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi suretiyle yapılan tarhiyatın adı geçen mükellefe ait faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmaması, davacının mülkiyet hakkını olumsuz etkileyecek ve mal varlığından vergi, ceza ve verginin normal vade tarihinden tahakkuk tarihine kadar hesaplanan gecikme faiz tutarının eksilmesine neden olacaktır.
Yukarıda anılan Anayasa Mahkemesi kararında bahsedilen bozmaya uygunluk incelemesinde tanınması gereken istisnalardan biri de budur. Bu sebeple uyuşmazlıkta bozma kararı ve bu doğrultuda verilen temyize konu Vergi Mahkemesi kararının ilgili hüküm fıkrasının usuli kazanılmış hak kapsamında değerlendirilmemesi icap etmektedir.
Açıklanan nedenler doğrultusunda, temyize konu Vergi Mahkemesi kararının; tarhiyatın, … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi'ne ait faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden bozulması, diğer mükelleflere ait faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden onanması, özel usulsüzlük cezasına davalı idare tarafından yöneltilen temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacı adına, alımlarının bir kısımını sahte faturalarla belgelendirdiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak, sözü edilen faturalara konu indirimler reddedilmek suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2007 yılının Ocak, Şubat, Haziran, Temmuz, Ağustos ve Ekim dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasını; davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi, … İnşaat Taşeronluk Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, … Petrol Nakliye Turirzm ve Özel Eğitim Hizmetleri Limited Şirketi hakkındaki saptamaların düzenledikleri faturaların sahte olduğunu kanıtlayıcı mahiyette olmadığı gerekçesiyle kaldıran ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı, Danıştay Üçüncü Dairesinin 18/04/2017 tarih ve E:2016/1734, K:2017/2960 sayılı kararı ile sözü edilen şirketler hakkındaki tespitlerin, düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olduğundan yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, özel usulsüzlük cezası hakkında da yeniden bir karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle bozulmuş olup, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden dava reddedilmiş, özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.
Davacıya uyuşmazlık konusu faturaları düzenleyen … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi adına, komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaptığından bahisle 2007 yılı için salınan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin; Danıştay Dokuzuncu Dairesinin bozma kararı uyarınca, anılan şirketin komisyon karşılığı fatura ticareti yaptığının hukuken geçerli bir şekilde tespit edilmediği gerekçesiyle kaldırılması yolundaki … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:..., K:… sayılı kararına karşı yapılan temyiz başvurusunun, Danıştay Üçüncü Dairesinin 08/11/2018 tarih ve E:2018/3892, K:2018/5994 sayılı kararıyla reddedildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Hakkında Kanun’un "Temyizen verilen karar üzerine yapılacak işlem" başlıklı 50. maddesinin 4. fıkrasında, Danıştayın bozma kararına uyulduğu takdirde, bu kararın temyiz incelemesinin, bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılacağı kural altına alınmıştır.
213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendinde verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine, her bir belge için bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının %10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Mahkeme kararlarının Danıştay tarafından bozulması halinde, bozmaya uyma üzerine yeniden verilen kararlara karşı yapılan temyiz başvuruları, bozma kararındaki esaslara uyulup uyulmadığı yönünden incelenebilecek olup, davacı tarafından temyiz istemine konu yapılan Vergi Mahkemesi kararının; tarhiyatın, … İnşaat Taşeronluk Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve … Petrol Nakliye Turirzm ve Özel Eğitim Hizmetleri Limited Şirketi'ne ait faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının, Danıştay Üçüncü Dairesinin 18/04/2017 tarih ve E:2016/1734, K:2017/2960 sayılı kararındaki esaslar doğrultusunda verildiği anlaşıldığından temyiz dilekçesinde ileri sürülen sebepler sözü edilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Kamu düzeni kaygısıyla ortaya çıkan usuli kazanılmış hakkı yargılamada kesintisiz uygulamak hak ve adalete aykırı sonuçlar doğuracağından, yine kamu düzeni gözetilerek söz konusu hakka istisnalar getirilmiştir.
Yukarıda yer alan 2577 sayılı Kanun'un 50. maddesinin 4. fıkrasının iptali istemiyle yapılan başvurunun görüşüldüğü Anayasa Mahkemesi kararında, usuli kazanılmış hak ilkesini hukuki güvenliği sağlama ve kamu yararını gerçekleştirme amacıyla kanun hükmü niteliğine kavuşturan kanun koyucunun, meşru amaçlarla ve hukuk devleti ilkesiyle bağdaşmayacak şekilde yargılamanın hakkaniyet, hukukun üstünlüğü gibi ilkelerin görmezden gelinerek ya da temel hak ve özgürlükler ihlal edilerek sonuçlandırılması yolunda bir iradesinin varlığından söz etmenin mümkün olmadığı belirtilmiştir.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi'nin komisyon karşılığı gerçek bir emtia teslimine dayanmaksızın fatura düzenlediği yolundaki idari tespit, kesinleşen yargı kararıyla hukuka aykırı bulunmasına rağmen davaya konu uyuşmazlıkta, aksi yönde bir belirleme yapılmış olmasına ve Vergi Mahkemesince bu belirleme doğrultusunda karar verilmiş olmasına dayanılarak temyiz incelemesinin bozma kararına uygunlukla sınırlı incelenmesi ve sonradan fatura düzenleyen şirketle ilgili komisyon karşılığı fatura düzenlemediği yolundaki kesinleşmiş hukuki durumun göz ardı edilmesi ve bu nedenle davacının katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi suretiyle yapılan tarhiyatın sözü edilen şirkete ait faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılması davacının mülkiyet hakkını olumsuz etkileyecektir.
Bu durumda, Vergi Mahkemesince, her ne kadar Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararına uyularak davacının faturalarını kayıtlarına aldığı … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi hakkındaki saptamaların düzenlediği faturaların sahte olduğunu kanıtlayıcı mahiyette olduğundan bahisle tarhiyatın adı geçen mükellefe ait faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden de dava reddedilmiş ise de faturaları düzenleyen mükellef hakkında, düzenlediği faturaların sahte olmadığına ilişkin kesinleşmiş bir yargı kararı olduğu dikkate alındığında Vergi Mahkemesi kararının; tarhiyatın; söz konusu mükellefe ait faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesi, fatura veya benzeri belge verilmemesi, alınmaması ve diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasına ilişkin özel usulsüzlükler ve cezalarını düzenlemektedir. Değinilen maddede öngörülen bu düzenleme ile mükelleflerin vergilendirme işlemlerinin kayıt ve belge düzenine uygun yürütülmesinin sağlanması amaçlanmıştır.
Harcamaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirilmesinin, değinilen yasal düzenlemede özel usulsüzlük cezası kesilmesi gereken eylemler arasında gösterilmediği dikkate alındığında, özel usulsüzlük cezasının; … İnşaat Taşeronluk Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve Damlar Petrol Nakliye Turirzm ve Özel Eğitim Hizmetleri Limited Şirketi'ne ait faturalardan kaynaklanan kısmı maddenin öngörülüş amacına uygun düşmediğinden; … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi'ne ait faturalardan kaynaklanan kısmının ise tarhiyatın sözü edilen mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmı kaldırıldığından dolayısıyla, dayanağı kalmadığından yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacı temyiz isteminin kısmen reddine,
2. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; tarhiyatın, … İnşaat Taşeronluk Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile … Petrol Nakliye Turirzm ve Özel Eğitim Hizmetleri Limited Şirketi'ne ait faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Davacı temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4. Kararın; tarhiyatın, … Petrol Nakliye Denizcilik İnşaat ve Taahhüt Dış Ticaret Limited Şirketi'ne ait faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5. Kararın; özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
6. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına,
7. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
8. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine,
9. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içerisinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 29/12/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.