Danıştay 4. Daire 2019/9117 Esas 2022/2547 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/9117
Karar No : 2022/2547


TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- …
VEKİLİ : Av. …
2- … Bakanlığı
… Başkanlığı/…
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, iş akdinin 31/03/2016 tarihi itibarıyla sona erdirilmesi üzerine, kendisine verilen kıdem tazminatı, ihbar tazminatı ve özel prim ödemelerinden kesinti yapılmak suretiyle tahsil edilen gelir (stopaj) vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ve tahsil edilen tutarın kesinti tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:… , K:… sayılı kararda; çalışma ilişkisini sona erdiren işveren tarafından davacıya yasal bir zorunluluk ve hizmet karşılığı olmaksızın yapılan ödemenin ücret niteliğinde olmaması ve 193 sayılı Kanun'un 25. maddesi uyarınca gelir vergisinden müstesna tutulması karşısında, söz konusu ödemeden gelir vergisi tevkifatı yapılması açık bir vergilendirme hatası olduğundan, tevkif edilen verginin iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı; tahsil edilen tutarın, ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faizi ile birlikte davacıya iadesi gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; davacı istinaf istemi yönünden, istinaf istemine konu kararın gerekçesi ile bir bütün olduğu, her ne kadar hüküm fıkrasında belirtilmese bile gerekçe kısmında ödenmesine hükmedilen yasal faizin başlangıç tarihinin tahsil tarihi olduğunun belirtildiği, bu yönüyle kararın usul ve hukuka uygun olduğu ve ortada kararın söz konusu kısmının kaldırılmasını/düzeltilmesini gerektirir nitelikte bir neden bulunmadığı; davalı idare istinaf istemine gelince, ilk derece mahkemesince sehven brüt 442.543,35 TL tutar üzerinden yapılan kesinti dava konusu olarak kabul edilmek ve davacıya yapılan bu ödemenin tamamı ikale sözleşmesine istinaden yapılan "ek ödeme" olarak dikkate alınmak suretiyle uyuşmazlık çözülmüş ise de, gerçekte dava konusu tutarın brüt 431.344,46 TL ödeme üzerinden yapılan kesinti olduğu, davacıya yapılan bu ödemenin de brüt 7.967,28 TL'sinin (net 7.906,81 TL) kıdem tazminatı, brüt 45.816,96 TL'sinin (net 29.433,27 TL) ihbar tazminatı, brüt 373.219,60 TL'sinin (net 239.760,00 TL) 12 maaş karşılığı prim karşılığı olduğunun anlaşıldığı, bu durumda ilk derece mahkemesince hükme bağlanmayan kısımlar (ihbar ve kıdem tazminatı) için ve dava dilekçesinde fazladan talep edilen tutar için yeniden hüküm kurulmasının gerektiği; kararın, davacıya 12 maaş karşılığı prim olarak ödenen tutardan yapılan gelir vergisi kesintisine ilişkin kısmı ve buna ilişkin faiz hükmü ve gerekçesi yönünden, usul ve hukuka uygun olduğu ve ortada kararın söz konusu kısmının kaldırılmasını gerektiren nitelikte bir neden bulunmadığı; dava dilekçesinde toplam ikale bedelinin sehven 442.543,35 TL olarak belirtildiği, mahkemece de bu bedel üzerinden hüküm kurulduğu, ancak doğru ek ödeme bedelinin brüt 431.344,46 TL olduğu anlaşıldığından, kararın, sehven fazladan dava konusu edilen 10.553,18 TL'lik tutara ve buna ilişkin faiz hükmüne dair kısmında hukuka uyarlık görülmediği, davacıya ödenen kıdem tazminatından gelir vergisi kesintisi yapılmadığı anlaşıldığından, istinaf istemine konu kararın, kıdem tazminatına ilişkin kısmında da hukuka uyarlık görülmediği, istinaf isteminin bu kısımlar yönünden kabulüne ve bu kısımlar itibariyle davanın incelenmeksizin reddine karar vermek gerektiği; kararın, davacıya ihbar tazminatı olarak ödenen brüt 45.816,96 TL (net 29.433,27 TL) tutardan yapılan gelir vergisi kesintisine ilişkin kısmı ve buna ilişkin faiz hükmü yönünden ise; ihbar tazminatının, hizmetin karşılığı ödenen bir ücret olmadığını söylemenin mümkün bulunmadığı, ayrıca, ihbar tazminatının, Kanunun 25. maddesinin 1. bendinde, vergiden istisna ödemeler arasında sayılan tazminat ve yardımlar arasında mütalaa edilmesine de imkan bulunmadığı anlaşıldığından, davacıya ödenen ihbar tazminatı nedeniyle kesilen gelir vergisinde ve faize ilişkin hüküm fıkrasında hukuka aykırılık bulunmadığı, davanın bu kısmı yönünden davalı idare istinaf isteminin kabulü gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davacının istinaf başvurusunun reddine, davalı idarenin istinaf başvurusunun kısmen kabul, kısmen reddine, Mahkeme kararının kısmen kaldırılmasına, davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI: Davacı tarafından, adına yapılan işlemlerin hukuka aykırı olduğu, temyiz isteminin kabulü ve Bölge İdare Mahkemesi kararının aleyhe kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Davalı idare tarafından, dava konusu ödemelerin ücret niteliğinde olduğu, yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Bölge İdare Mahkemesi kararının aleyhe kısmının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ :Temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının, kararın, sehven fazladan dava konusu edilen 10.553,18 TL'lik tutara ve buna ilişkin faiz hükmüne; dava konusu işlemin, davacıya ödenen kıdem tazminatı üzerinden tahsil edildiği belirtilen gelir (stopaj) vergisine ilişkin hüküm fıkrasına ve yasal faizin başlangıç tarihinin belirsiz olduğuna ilişkin istinaf isteminin reddine ilişkin hüküm fıkrasına dair temyiz dilekçesinde ileri sürdüğü iddialar, temyize konu edinilen kararın bu kısımlarının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Davacının ve davalı idarenin, kararın, dava konusu işlemin; özel prim ve ihbar tazminatı üzerinden kesinti yapılmak suretiyle tahsil edilen gelir (stopaj) vergisine ilişkin kısmına dair hüküm fıkralarına yönelik temyiz istemleri yönünden;
İşçi ile işverenin kendi aralarında bir anlaşma yapma yoluna giderek aralarındaki iş ilişkisini sonlandırmaları uygulamada ikale sözleşmesi olarak adlandırılmaktadır. İkale sözleşmesine ilişkin 4857 sayılı İş Kanunu'nda ve 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu'nda herhangi bir düzenleme yer almamakta, bu sözleşme türüne ilişkin uygulama daha çok Yargıtay tarafından verilen kararlarla şekillenmektedir.
İkale sözleşmesi yapılırken, işçi ile işverenin anlaşarak ve özgürce belirleyecekleri koşullar çerçevesinde iş ilişkisini sonlandırmaları amaçlanmakta olup, sözleşmeye istinaden, işçi, ihbar tazminatı ve kıdem tazminatı talebinde bulunmaması, iş güvencesi kapsamında olsa bile işe iade davası açmaması ve buna bağlı olarak işe başlatmama tazminatından ve çalışılmayan döneme ilişkin ücret ve diğer haklarından vazgeçmesi karşılığında kayıplarını telafi edecek bir ödemenin yapılmasını sağlamakta; işveren ise, işçiye yaptığı ödeme sayesinde, ihbar tazminatı, kıdem tazminatı, işe başlatmama tazminatı ve çalışılmayan döneme ilişkin ücret ve diğer hakları ödeme yükümlülüğünden ve işe iade davası açılması yükünden kurtulmaktadır.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olduğu belirtilmiş; 2. maddesinde gelire giren kazanç ve iratların, ticari kazançlar, zirai kazançlar, ücretler, serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları ve diğer kazanç ve iratlar olduğu tadat edilmiş; 25. maddesinde de, gelir vergisinden müstesna olan tazminat ve yardımlar sayılmış, söz konusu maddenin 1.fıkrasının 1. bendinin olay tarihindeki halinde ise; ölüm, sakatlık hastalık (Değişik ibare:16/06/2009-5904 S.K./1.madde) ve işsizlik sebepleriyle (işe başlatmama tazminatı dahil) verilen tazminat ve yapılan yardımların gelir vergisinden müstesna olduğu açıklanmıştır.
Aynı Kanunun 61. maddesinin 1. fıkrasında, ücretin, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu; 2. fıkrasında, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği; 3. fıkrasının (2) numaralı bendinde, evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatlerin ücret sayılacağı düzenlenmiş, ayrıca, Kanunun 94. maddesinin 1. fıkrasının 1. bendinde de, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç) 103 ve 104. maddelere göre tevkifat yapılacağı kurala bağlanmıştır.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116. maddesinde, vergi hatasının, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olduğu belirtilmiş, 117. maddesinde, hesap hatalarının; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması olduğu, 118. maddesinde de vergilendirme hatalarının; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata, vergilendirme veya muafiyet döneminde hata olduğu tahdidi olarak sayılmak suretiyle düzenlenmiş; 118. maddesinin 1. fıkrasının 3. bendinde, mevzuda hata, açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlandıktan sonra, 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri, 124. maddesinde ise, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yoluyla Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri hükümlerine yer verilmiştir.
Buna göre, dava açma süresi geçtikten sonra, ancak kanunda belirtilen durumlarla sınırlı olarak, hukuki ihtilaf içermeyen basit ve açık hataların düzeltme ve şikayet yoluna başvurulmak suretiyle dava konusu edilebilmesi mümkündür. Aksi takdirde, her türlü uyuşmazlığın düzeltme zamanaşımı içinde dava konusu edilebilmesi söz konusu olur ki, bunun da 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun dava açma sürelerine ilişkin 7. maddesinin düzenlenme amacına uygun düşmeyeceği tartışmasızdır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri uyarınca, çalışanlara ücret, ödenek, tazminat veya başka adlar altında yapılan ödemelerin ücret olduğu, yapılan ödemelerin olay tarihi itibariyle ancak 4857 sayılı İş Kanunu'nda tanımlanan tazminatlardan biri veya mahkeme kararına dayalı işe iade edilmeme tazminatı olması halinde gelir vergisinden müstesna tutulabileceği; bu haliyle davacıya "özel prim ve ihbar tazminatı" adı altında yapılan ödemelerin ücret niteliği taşıdığı ve uyuşmazlığa konu durumun hukuki ihtilaf niteliğinde olduğu açık olup, dolayısıyla davacı tarafından ileri sürülen iddialar ancak ilgili vergi kesintisine karşı süresi içerisinde açılacak bir davada dikkate alınabilecektir.
Bu durumda, hukuki ihtilaf niteliğindeki dava konusu uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında değerlendirilmesi ve düzeltme şikayet başvurusuna konu edilebilmesi mümkün olmadığından, uyuşmazlığın esası incelenmek suretiyle verilen temyize konu kararın, dava konusu işlemin özel prim ödemesi üzerinden kesilen gelir vergisine dair kısmı yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uygunluk; ihbar tazminatı üzerinden kesilen gelir vergisine dair kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasında ise sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Bu itibarla, yukarıda açıklanan gerekçeyle, belirtilen kısımlara ilişkin, davalı idarenin temyiz başvurusunun kabulü, davacının temyiz başvurusunun ise reddi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalı idarenin temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının, sehven fazladan dava konusu edilen … TL'lik tutara ve buna ilişkin faiz hükmüne; dava konusu işlemin, davacıya ödenen kıdem tazminatı üzerinden tahsil edildiği belirtilen gelir (stopaj) vergisine ilişkin hüküm fıkrasına ve yasal faizin başlangıç tarihinin belirsiz olduğuna ilişkin istinaf isteminin reddine ilişkin hüküm fıkrasına ilişkin kısmının oybirliğiyle ONANMASINA, dava konusu işlemin ihbar tazminatı üzerinden kesinti yapılmak suretiyle tahsil edilen gelir (stopaj) vergisine ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasının yukarıda belirtilen gerekçeyle oybirliğiyle ONANMASINA,
3. Anılan Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu işlemin, özel prim ödemesi üzerinden kesilen gelir(stopaj) vergisine ilişkin kısmının iptaline ve bu ödeme üzerinden yapılan kesintinin faiziyle birlikte iadesine dair hüküm fıkrasının oyçokluğuyla BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, … TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 14/04/2022 tarihinde karar verildi.


(X) KARŞI OY :
Davalı idarenin temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararının buna ilişkin kısmına katılmıyoruz.