Danıştay 9. Daire 2019/5740 Esas 2022/181 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2019/5740
Karar No : 2022/181

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı (... Malmüdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Enerji Gıda Hayvancılık Madencilik Taşımacılık San. ve Tic.Ltd.Şti.
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, Avrupa Birliği Katılım Öncesi Mali Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması uyarınca Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu ile imzalanan sözleşme kapsamında verilen katma değer vergisi istisna belgesine dayanılarak yapılan bir kısım harcamaların sözleşmeye uygun olmadığının tespit edildiğinin anılan Kurum tarafından bildirilmesi üzerine, takdir komisyonu kararına dayanılarak 2016/Ekim dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dava konusu olayda, Avrupa Birliği Katılım Öncesi Mali Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması ve 08/05/2009 tarih ve 27222 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Sıra No'lu Türkiye-Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği gereği sadece yapılan sözleşmeye uygun yapılmış harcama tutarlarının katma değer vergisi istisnası kapsamında olduğu, Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu tarafından yapılan sözleşmeye uygun olmayan harcama tutarlarının tespit edildiği, davacının uygun olmayan bu harcama tutarları da faturalandırdığı, bu nedenle muafiyet kapsamında olmayan kalemlere ilişkin katma değer vergisinin eksik hesaplandığı görülmüş olduğundan tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Olayda, takdir komisyonunca Tarımsal ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumunun ... gün ve ... sayılı yazısı ile eki tabloda yer alan, (sözleşmeye uygun olan ve uygun olmayan bu manada KDV istisnası kapsamında olan ve olmayan harcama kalemleri ile sözleşme kapsamında yapılması gereken bazı imalatların yapılıp- yapılmadığı, örneğin, gübre seperatörünün montajının yapılıp-yapılmadığı, kullanıma hazır olup-olmadığı, mevcut montaj ve kullanım durumuna göreuygun bir harcama olarak değerlendirilip-değerlendirilemeyeceği, hayvan yatağının yerinde kontrolü ile mevcut durumu itibariyle teknik özelliklerinin sözleşmede yer alan özelliklere uygun olup-olmadığı ve yapım ve imal işlerinde bir eksiklik olup-olmadığı) hususları ile ilgili olarak olay yerinde/yatırım mahallinde yeterli bir araştırma ve inceleme yapılması, gerekirse davacının beyan ve açıklamaları da dinlenerek, mevcut fiili durumun ne olduğunun belirlenmesi ve bu durumun, sözleşme ve tebliğ hükümleri ile birlikte değerlendirilmek suretiyle maddi olayın gerçek mahiyetine uygun vergi tarhı yoluna gidilmesi gerekirken, yeterli araştırma ve inceleme yapılmadan sadece Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu temsilcisinin tek taraflı tespitlerini içeren tutanak esas alınarak matrah takdiri yapıldığının görüldüğü, bu durumda takdir komisyonu tarafından gerekli inceleme ve araştırmanın yapılmadığı, takdirin dayanaklarının kararda tam olarak gösterilmediği dikkate alındığında, bu haliyle uyuşmazlık konusu vergi ve cezanın dayanağı matrahın eksik incelemeye dayalı olarak belirlendiği sonucuna varıldığından söz konusu matrah esas alınarak tarh edilen vergi ve kesilen vergi ziyaı cezasında ve davayı reddeden Mahkeme kararında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun kabulüne, mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Takdir komisyonlarınca matrah takdirinde mükelleflerin defter, kayıt, belge vs. üzerinde inceleme yapılmasının şart olduğu, bu inceleme olmadan matrah belirlenemeyeceği, bu kapsamda belirlenen matrahın aksinin ispatı külfetinin davacıya ait olduğu, davacı adına incelemelerin tam ve eksiksiz yapıldığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Davacı adına, Avrupa Birliği Katılım Öncesi Mali Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması uyarınca Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu ile imzalanan sözleşme kapsamında verilen katma değer vergisi istisna belgesine dayanılarak yapılan bir kısım harcamaların sözleşmeye uygun olmadığının tespit edildiğinin anılan Kurum tarafından bildirilmesi üzerine, takdir komisyonu kararına dayanılarak 2016/Ekim dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT:
5824 sayılı Kanunla onaylanması uygun bulunan Türkiye ile Avrupa Komisyonu arasında imzalanan “Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ve Avrupa Toplulukları Komisyonu Arasında Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) ile Temin Edilen Yardımın Uygulanması Çerçevesinde Türkiye Cumhuriyetine Sağlanan Avrupa Topluluğu Mali Yardımlarıyla İlgili İşbirliği Kuralları Hakkında Çerçeve Anlaşma”nın (IPA Çerçeve Anlaşması) "Vergiler, gümrük ve ithalat vergileri ve yükleri ve/veya eş etkili vergilere ilişkin kurallar" başlıklı 26. maddesinin 2. fıkrasının (b) bendinde; “Avrupa Topluluğu (AT) yüklenicileri, AT sözleşmesi kapsamında sunulan herhangi hizmet ve/veya tedarik edilen mal ve/veya yapılan iş için KDV’den muaf tutulacaklardır. Bir tedarikçi tarafından AT yüklenicisine temin edilen mallar veya sunulan hizmetler veya yapılan işler de katma değer vergisinden muaf tutulacaktır. Bu muafiyet sadece AT sözleşmesi kapsamında AT yüklenicisi tarafından teslim edilen mallar veya sunulan hizmetler veya yapılan işler ile bağlantılı olarak temin edilen mallara veya sunulan hizmetlere veya yapılan işlere uygulanacaktır. Bir AT yüklenicisi veya bu Anlaşmada öngörüldüğü şekilde muafiyete hak kazanan AT yüklenicisine mal teslim eden ve/veya hizmet sunan veya iş yapan herhangi bir tedarikçi, bu Anlaşmada öngörüldüğü şekilde katma değer vergisinden muaf olarak teslim ettiği mallar veya sunduğu hizmetler veya yürüttüğü işlerle ilgili olarak ödediği katma değer vergisini, diğer işlemleri için tahsil ettiği katma değer vergisinden indirme hakkına sahiptir. Eğer AT yüklenicisi veya tedarikçi bu imkânı kullanamazsa, katma değer vergisinin iadesine ilişkin Türk mevzuatı kapsamında istenen gerekli belgelerle birlikte vergi idaresine yazılı talepte bulunması halinde vergi idaresinden doğrudan katma değer vergisi iadesi alabilecektir” hükmü yer almaktadır.
Yani, tedarikçi tarafından yüklenicisine temin edilen mallar veya sunulan hizmetler veya yapılan işlerin katma değer vergisinden muaf tutulması, bu muafiyetin sadece AT sözleşmesi kapsamında AT yüklenicisi tarafından teslim edilen mallar veya sunulan hizmetler veya yapılan işler ile bağlantılı olarak temin edilen mallara veya sunulan hizmetlere veya yapılan işlere uygulanması öngörülmüştür.
08/05/2009 tarih ve 27222 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan "Türkiye-Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliği"nin "Katma Değer Vergisi İstisnası ve Uygulaması" başlıklı 4.3.bölümünde, anlaşma hükmüne yer verildikten sonra, katma değer vergisi istisnası için sertifika alınması, bu kapsamda başvurulacak makam, istenen belgeler, istisnanın ne şekilde uygulanacağı, katma değer vergisi iadesi gibi hususlar düzenlenmiştir. Bu kapsamda, vergi dairelerine katma değer vergisi istisna sertifikası verilmesi hususunda yetki tanınmıştır.
5648 sayılı Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun'un 16. maddesiyle, Avrupa Birliği tarafından kırsal kalkınma için sağlanan malî kaynakların programlanması, kullanılması ve malî yönetimi görevi Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu'na verilmiştir. Bu kapsamda, anılan Kanun'un 18. maddesinin 1. fıkrasında adı geçen kurumun, ilgili mevzuat, Avrupa Birliği müktesebatı ve anlaşmalar çerçevesinde uygulamanın etkin, etkili ve doğru bir şekilde gerçekleştirilmesi, ödemelerin zamanında ve uygun bir şekilde yapılması, desteklenen proje ve faaliyetlerin sözleşme hükümlerine uygun bir şekilde yürütülmesinin sağlanması, buna ilişkin kontrol ve izlemenin gerçekleştirilmesi, ilgili kurum ve makamlara görevleri ile ilgili bilgi, belge ve raporların tam ve zamanında intikali ile görevli ve sorumlu olduğu belirtilmiştir.
Aynı Kanun'un 8. maddesinin 2. fıkrasının (a) bendinde; Kurumun hizmet birimlerden olan Proje ve İzleme ve Kontrol Koordinatörlüğünün görevleri arasında, uygulanan ve tamamlanmış proje ve faaliyetlerin yerinde kontrollerini yapmak, yaptırmak, gerçekleşmelerini izlemek, bunlarla ilgili rapor ve öneriler hazırlamaya yer verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Re'sen Vergi Tarhı" başlıklı 30. maddesinde, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmıştır.
Anılan Kanunun "Takdir Kararı" başlıklı 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanılacağı belirtilmiş; "Komisyonların Görevleri" başlıklı 74. maddesinin (a) fıkrasının 1. bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; 2. bendinde de vergi kanunlarında yazılı fiyat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek komisyonun görevleri olarak belirlenmiştir. 75. maddesinde ise, 72. maddenin birinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonunun, 74. maddeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz oldukları hükme bağlanmıştır.
Yine 213 sayılı Kanun'un 134. maddesinde; vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olarak belirtilmiş; 148. maddesinde de kamu idare ve müesseselerinin, mükelleflerin, mükelleflerle muamelede bulunan diğer gerçek ve tüzel kişilerin Maliye Bakanlığı'nın veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların isteyecekleri bilgileri vermeye mecbur oldukları düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer alan mevzuat uyarınca, Avrupa Birliği Katılım Öncesi Mali Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması uyarınca Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu ile imzalanan sözleşme kapsamında yapılan harcamaların sözleşmeye uygunluğunu denetleme görev ve yetkisi Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu'na ait olup, bu kurum tarafından yapılan denetimler sonucunda uygun bulunmayan harcamaların katma değer vergisi istisnasından yararlanma imkanı bulunmadığı anlaşılmaktadır.
213 sayılı Kanun'un yukarıda yer alan hükümlerinin değerlendirilmesinden de re'sen vergi tarhında, vergi incelemesinin amacı doğrultusunda, gerçek ya da, gerçeğe en yakın vergiye ulaşmakla da yükümlü bulunulduğu, bu yükümlülük uyarınca, matrah takdir edecek takdir komisyonlarına inceleme yetkisi tanındığı, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin her türlü araştırma ve inceleme yapılarak somut verilerle ortaya konulmasının zorunlu olduğu, verginin kanuniliği ilkesinin bir gereği olarak kıyas, varsayım, kişisel düşünceye dayalı olarak vergilendirme yapılmasının mümkün bulunmadığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu kapsamda, takdir komisyonlarının Bölge İdare Mahkemesi kararında belirtildiği üzere, olay yerinde/yatırım mahallinde araştırma ve inceleme yapmak suretiyle uyuşmazlığa konu sözleşmeye uygun olan ve uygun olmayan, bu manada katma değer vergisi istisnası kapsamında olan ve olmayan harcama kalemleri ile bu sözleşme kapsamında yapılması gereken bazı imalatların yapılıp yapılmadığı, sözleşmede yer alan özelliklere uygun olup-olmadığı ve yapım ve imal işlerinde bir eksiklik olup-olmadığını denetleme yetkisi bulunmamakla birlikte; 213 sayılı Kanun'un yukarıda yer verilen 148. maddesi uyarınca, her zaman için Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu ile imzalanan sözleşme uyarınca yapılan harcamaların sözleşmeye uygunluğuna ilişkin olarak adı geçen kurumdan bilgi, belge ve açıklama isteme imkanı bulunmaktadır.
Bununla birlikte, takdir komisyonunca davacı şirket adına matrah takdir edilmeden önce, Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu ile imzalanan sözleşme uyarınca yapılan harcamaların sözleşmeye uygunluğuna ilişkin olarak adı geçen kurumdan bilgi, belge ve açıklama istemediği gibi davacı mükellefin ilgili dönem defter ve belgeleri üzerinde gerekli incelemenin yapılmadığı, Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu tarafından harcamaların uygun bulunmaması üzerine alınan mal ve hizmetlerin iade edilip edilmediği, ilgili dönemdeki devreden katma değer vergisi tutarının bulunup bulunmadığı gibi hususlar araştırılmaksızın sadece Tarım ve Kırsal Kalkınmayı Destekleme Kurumu'nca gönderilen yazıya göre matrah takdir edildiği anlaşıldığından, takdir komisyonunca davacının defter ve belgeleri üzerinde araştırma ve inceleme yapılmadan, salt başka bir kurumun yazısı dikkate alınarak belirlenen matrah uyarınca yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Bu durumda, davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu kabul edip, Vergi Mahkemesi kararını kaldırarak, davanın kabulüne hükmeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin reddine,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de... Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 02/02/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.